往来内地的香港人如何判断在大陆的纳税义务

往来内地的香港人如何判断在大陆的纳税义务
深圳健华会计师事务所 冯国栋
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新的个人所得税法及实施条例实施以后，陆续发布了针对无住所个人的个人所得税问题的两个重要文件：“财政部 税务总局公告2019年第34号”和“财政部 税务总局公告2019年第35号”（以下简称34号文和35号文），这两个文件发布的同时也彻底废除了之前繁多零散的“外籍人”的个税规定，使我们了解和学习无住所个人的个税问题更加简单方便。

35号文将以前发布的众多外籍人个税文件浓缩为一个文件，虽然方便了纳税人学习，但由于这个文件是个浓缩的文件，所以每一句话甚至每一个字都饱含多种意思，但仅凭35号文的三个计算公式其实是无法计算出无住所个人的最终应纳税额的，因为35号文只是针对与大陆无协定的对方居民个人在大陆如何纳税的规定，而事实上大陆已经与100多个国家和地区签订并生效了协定或安排。不同的协定或安排中的具体条款也不同，所以要想计算出最终的应纳税额，必须要以35号文的第四条为纽带链接到适用的协定或安排相应条款，再对35号文的三个公式进行调整后，才能正确计算出最终的“应纳税额”，

受限于文字表达的局限性，本文我们以香港为例，简单的介绍一下香港人在大陆工作期间的纳税义务。

举例Steven是一位家在香港的香港人，也就是香港的税收居民，常见的在大陆工作和领取工资的方式有以下几种：

1. Steven仅在香港受雇（非董事会成员），平时出差大陆，工资全在香港发放；
2. Steven仅在大陆受雇（非董事会成员），工资全在香港发放；
3. Steven仅作为大陆公司的董事会成员，不在大陆领取任何工资报酬；
4. Steven仅作为大陆公司的董事会成员，在大陆领取部分工资报酬；
5. Steven仅作为大陆公司的财务总监但非董事会成员，工资全在香港发放；

香港与大陆于2006年签署的税收安排，已经经历了三次修订，但第十四条的受雇所得和第十五条的董事费条款并没有修改。税收安排相对于35号文：
第十四条的受雇所得条款，把90天的纳税义务优惠扩大到了183天；
第十五条的董事费条款又把高管的纳税义务范围缩小到了董事会成员；
所以按照税收安排计算的应纳税额与按照35号文的三个公式计算的应纳税额是完全不同的。

下面，我们来逐个分析上述4种常见情况：

第1种情况：Steven仅在香港受雇（非董事会成员），平时出差大陆，工资全在香港发放；

由于Steven平时出差大陆，他的居住天数一般是不到183天的，因为在计算居住天数时，往返的当天不算，所以即使Steven每周一来大陆，周五回香港，一年也不到183天，任意连续的12个月也不到183天，Steven又是非董事会成员，所以Steven的纳税义务范围可简单的表述为“大陆工作期间由大陆支付的工资”，也就是35号文的公式一计算的纳税范围。但Steven工资都在香港发，他的真正雇主也是香港公司，所以Steven是不用在大陆纳税的。

第2种情况：Steven仅在大陆受雇（非董事会成员），工资全在香港发放；

Steven仅在大陆受雇，但工资却在香港发放，显然这是一种不合常理的情况，原因一猜就是不想在大陆缴纳较高税率的个税。由于Steven仅在大陆受雇，假设他每周一来大陆，周五回香港，一年52周，他的居住天数大约就是52*3=156，一年也不到183天，任意连续的12个月也不到183天。这时他的纳税义务范围也是35号文中公式一的范围。

那么是不是他也可以像第1种情况一样，以大陆未支付其工资为理由，而不用在大陆纳税呢？

答案是否定的，因为虽然他的工资在香港发放，但他的雇主是大陆公司，所以即使香港公司发放其工资，也只是“代表大陆雇主支付”，不符合税收安排第十四条第二（二）的规定“该项报酬由并非该另一方居民的雇主支付或代表该雇主支付”。所以香港公司支付给他的工资视同为大陆公司支付。且由于他仅受雇于大陆公司，所以他的工作天数计算并不适用国家税务总局公告2012年第16号中的“实际停留天数”，而应适用35号文第一条的工作天数，即工作天数是365天，所以第2种情况下，Steven在香港领取的全部工资都要在大陆申报缴纳个人所得税。

如果Steven不主动告知大陆税局，是不是就能逃过这个纳税义务呢？答案仍然是否定的，因为35号文第五条（二）规定了，在我们举例的这种情况下，只要Steven未委托大陆公司代为缴纳个税，大陆公司就应当在相关所得支付当月终了后15天内向主管税务机关报告相关信息，包括境内雇主与境外关联方对无住所个人的工作安排、境外支付情况以及无住所个人的联系方式等信息。

第3种情况：Steven仅作为大陆公司的董事会成员，不在大陆领取任何工资报酬；

Steven作为大陆公司的董事会成员，适用税收安排中的第十五条董事费条款，依据董事费条款和35号文对高管的规定，如果Steven居住天数不到183天，仅就大陆公司支付给他的报酬申报缴纳个税，所以此时Steven不用在大陆纳税。

第4种情况：Steven仅作为大陆公司的董事会成员，在大陆领取部分工资报酬；

由于此时大陆有支付给他工资，那么这部分工资，不管他的居住天数和在大陆的停留天数，就要按照大陆的个税税率计算缴纳个税。

第5种情况：Steven仅作为大陆公司的财务总监但非董事会成员，工资全在香港发放；

这种情况下，虽然Steven是高管，如果仅看35号文，会以为高管仅就大陆支付的部分纳税，那就和第3种情况一样不用纳税了。但这样是错误的，因为税收安排里的董事费条款仅包括董事会成员，不包括高级管理人员，所以财务总监虽然是高级管理人员，但适用的是第十四条受雇所得条款，所以第5种情况是和第2种情况相同了，是要全部纳税的，而不是不纳税。

通过以上常见的几种情况，我们简单粗略的说明了工资薪金所得纳税义务的判断逻辑方法，以上5种情况可以简单总结如下表：

由于香港人在大陆工作会有很多种情况，且取得的所得除了工资薪金所得，还经常有财产租赁所得，财产转让所得，劳务报酬所得。要准确判断最终的“应纳税额”，同时计算在香港的应纳税额，需要经过详细的分析才能得出。欢迎两地人士来电或邮件咨询：
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2019年5月7日撰文