往來內地的香港人如何判斷在大陸的納稅義務

往來內地的香港人如何判斷在大陸的納稅義務
深圳健華會計師事務所 馮國棟
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新的個人所得稅法及實施條例實施以後，陸續發佈了針對無住所個人的個人所得稅問題的兩個重要文件：“財政部 稅務總局公告2019年第34號”和“財政部 稅務總局公告2019年第35號”（以下簡稱34號文和35號文），這兩個檔發佈的同時也徹底廢除了之前繁多零散的“外籍人”的個稅規定，使我們瞭解和學習無住所個人的個稅問題更加簡單方便。

35號文將以前發佈的眾多外籍人個稅檔濃縮為一個檔，雖然方便了納稅人學習，但由於這個檔是個濃縮的檔，所以每一句話甚至每一個字都飽含多種意思，但僅憑35號文的三個計算公式其實是無法計算出無住所個人的最終應納稅額的，因為35號文只是針對與大陸無協定的對方居民個人在大陸如何納稅的規定，而事實上大陸已經與100多個國家和地區簽訂並生效了協定或安排。不同的協定或安排中的具體條款也不同，所以要想計算出最終的應納稅額，必須要以35號文的第四條為紐帶連結到適用的協定或安排相應條款，再對35號文的三個公式進行調整後，才能正確計算出最終的“應納稅額”，

受限於文字表達的局限性，本文我們以香港為例，簡單的介紹一下香港人在大陸工作期間的納稅義務。

舉例Steven是一位家在香港的香港人，也就是香港的稅收居民，常見的在大陸工作和領取工資的方式有以下幾種：

1. Steven僅在香港受雇（非董事會成員），平時出差大陸，工資全在香港發放；
2. Steven僅在大陸受雇（非董事會成員），工資全在香港發放；
3. Steven僅作為大陸公司的董事會成員，不在大陸領取任何工資報酬；
4. Steven僅作為大陸公司的董事會成員，在大陸領取部分工資報酬；
5. Steven僅作為大陸公司的財務總監但非董事會成員，工資全在香港發放；

香港與大陸於2006年簽署的稅收安排，已經經歷了三次修訂，但第十四條的受雇所得和第十五條的董事費條款並沒有修改。稅收安排相對于35號文：
第十四條的受雇所得條款，把90天的納稅義務優惠擴大到了183天；
第十五條的董事費條款又把高管的納稅義務範圍縮小到了董事會成員；
所以按照稅收安排計算的應納稅額與按照35號文的三個公式計算的應納稅額是完全不同的。

下面，我們來逐個分析上述4種常見情況：

第1種情況：Steven僅在香港受雇（非董事會成員），平時出差大陸，工資全在香港發放；

由於Steven平時出差大陸，他的居住天數一般是不到183天的，因為在計算居住天數時，往返的當天不算，所以即使Steven每週一來大陸，週五回香港，一年也不到183天，任意連續的12個月也不到183天，Steven又是非董事會成員，所以Steven的納稅義務範圍可簡單的表述為“大陸工作期間由大陸支付的工資”，也就是35號文的公式一計算的納稅範圍。但Steven工資都在香港發，他的真正雇主也是香港公司，所以Steven是不用在大陸納稅的。

第2種情況：Steven僅在大陸受雇（非董事會成員），工資全在香港發放；

Steven僅在大陸受雇，但工資卻在香港發放，顯然這是一種不合常理的情況，原因一猜就是不想在大陸繳納較高稅率的個稅。由於Steven僅在大陸受雇，假設他每週一來大陸，週五回香港，一年52周，他的居住天數大約就是52*3=156，一年也不到183天，任意連續的12個月也不到183天。這時他的納稅義務範圍也是35號文中公式一的範圍。

那麼是不是他也可以像第1種情況一樣，以大陸未支付其工資為理由，而不用在大陸納稅呢？

答案是否定的，因為雖然他的工資在香港發放，但他的雇主是大陸公司，所以即使香港公司發放其工資，也只是“代表大陸雇主支付”，不符合稅收安排第十四條第二（二）的規定“該項報酬由並非該另一方居民的雇主支付或代表該雇主支付”。所以香港公司支付給他的工資視同為大陸公司支付。且由於他僅受雇於大陸公司，所以他的工作天數計算並不適用國家稅務總局公告2012年第16號中的“實際停留天數”，而應適用35號文第一條的工作天數，即工作天數是365天，所以第2種情況下，Steven在香港領取的全部工資都要在大陸申報繳納個人所得稅。

如果Steven不主動告知大陸稅局，是不是就能逃過這個納稅義務呢？答案仍然是否定的，因為35號文第五條（二）規定了，在我們舉例的這種情況下，只要Steven未委託大陸公司代為繳納個稅，大陸公司就應當在相關所得支付當月終了後15天內向主管稅務機關報告相關資訊，包括境內雇主與境外關聯方對無住所個人的工作安排、境外支付情況以及無住所個人的聯繫方式等資訊。

第3種情況：Steven僅作為大陸公司的董事會成員，不在大陸領取任何工資報酬；

Steven作為大陸公司的董事會成員，適用稅收安排中的第十五條董事費條款，依據董事費條款和35號文對高管的規定，如果Steven居住天數不到183天，僅就大陸公司支付給他的報酬申報繳納個稅，所以此時Steven不用在大陸納稅。

第4種情況：Steven僅作為大陸公司的董事會成員，在大陸領取部分工資報酬；

由於此時大陸有支付給他工資，那麼這部分工資，不管他的居住天數和在大陸的停留天數，就要按照大陸的個稅稅率計算繳納個稅。

第5種情況：Steven僅作為大陸公司的財務總監但非董事會成員，工資全在香港發放；

這種情況下，雖然Steven是高管，如果僅看35號文，會以為高管僅就大陸支付的部分納稅，那就和第3種情況一樣不用納稅了。但這樣是錯誤的，因為稅收安排裡的董事費條款僅包括董事會成員，不包括高級管理人員，所以財務總監雖然是高級管理人員，但適用的是第十四條受雇所得條款，所以第5種情況是和第2種情況相同了，是要全部納稅的，而不是不納稅。

通過以上常見的幾種情況，我們簡單粗略的說明了工資薪金所得納稅義務的判斷邏輯方法，以上5種情況可以簡單總結如下表：

由於香港人在大陸工作會有很多種情況，且取得的所得除了工資薪金所得，還經常有財產租賃所得，財產轉讓所得，勞務報酬所得。要準確判斷最終的“應納稅額”，同時計算在香港的應納稅額，需要經過詳細的分析才能得出。歡迎兩地人士來電或郵件諮詢：
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2019年5月7日撰文